Odpowiedzialność notariusza za pobór podatku PCC przy zaniżeniu wartości

Zawieranie umów sprzedaży nieruchomości w formie aktu notarialnego wiąże się z koniecznością poboru podatku od czynności cywilnoprawnych przez notariusza pełniącego funkcję płatnika. Szczególnie problematyczna staje się sytuacja, gdy strony umowy świadomie zaniżają wartość nieruchomości, co bezpośrednio wpływa na wysokość należnego podatku PCC. Powstaje wówczas pytanie o zakres odpowiedzialności notariusza w przypadku wykrycia przez organy podatkowe rzeczywistej wartości rynkowej nieruchomości.

Obowiązki notariusza jako płatnika podatku PCC

Notariusz w przypadku sporządzania aktów notarialnych umów sprzedaży nieruchomości działa na podstawie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych jako płatnik podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 2 ustawy PCC, notariusze są płatnikami podatku od czynności cywilnoprawnych dokonywanych w formie aktu notarialnego. Status ten nakłada na nich szereg istotnych obowiązków, które muszą być wykonane przed dokonaniem czynności prawnej.

Płatnicy podatku PCC mają obowiązek prowadzenia rejestru podatku, w którym ewidencjonują wszystkie pobrane kwoty. Dodatkowo muszą wpłacić pobrany podatek na rachunek organu podatkowego właściwego ze względu na siedzibę płatnika w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek. Wraz z wpłatą należy przekazać w formie elektronicznej deklarację o wysokości pobranego i wpłaconego podatku, zawierającą informację o kwocie podatku należnego poszczególnym gminom.

Kluczowym elementem procesu poboru podatku jest prawidłowe ustalenie podstawy opodatkowania. Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy PCC, przy umowie sprzedaży podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Wartość rynkowa określana jest na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, z dnia dokonania czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

W przypadku gdy podatnik nie określił wartości przedmiotu czynności lub wartość określona przez niego nie odpowiada wartości rynkowej według oceny organu podatkowego, organ wezwie podatnika do jej określenia, podwyższenia lub obniżenia w terminie nie krótszym niż 14 dni od dnia doręczenia wezwania. Jednocześnie organ podaje wartość według własnej wstępnej oceny.

Jeżeli podatnik pomimo wezwania nie określił wartości lub podał wartość nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona jej określenia z uwzględnieniem opinii biegłego lub przedłożonej przez podatnika wyceny rzeczoznawcy. W przypadku powołania biegłego przez organ podatkowy, gdy wartość określona z uwzględnieniem jego opinii różni się o więcej niż 33 procent od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii ponosi podatnik.

Ustalanie wartości rynkowej nieruchomości dla celów podatku PCC

Proces ustalania wartości rynkowej nieruchomości dla potrzeb poboru podatku PCC opiera się na analizie porównawczej podobnych nieruchomości na rynku. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 24 lipca 2024 roku (III FSK 1237/23) wskazał istotne zasady dotyczące tej procedury.

Obowiązek przyjęcia do porównania podobnych nieruchomości nie jest tożsamy z koniecznością porównania nieruchomości identycznych. Porównywalność oznacza wspólność istotnych cech rynkowych mających zasadniczy wpływ na wartość nieruchomości. Ustalenie, które cechy nieruchomości mają istotne znaczenie w konkretnym przypadku, zależy od oceny rzeczoznawcy posiadającego profesjonalną wiedzę na temat czynników wpływających na wartość nieruchomości.

Praktyka pokazuje, że notariusze często nie mają możliwości przeprowadzenia szczegółowej analizy wartości rynkowej każdej nieruchomości będącej przedmiotem umowy sprzedaży. Opierają się głównie na informacjach przekazanych przez strony umowy oraz na swojej wiedzy ogólnej o lokalnym rynku nieruchomości. Może to prowadzić do sytuacji, w których pobierany podatek PCC nie odpowiada rzeczywistej wartości rynkowej nieruchomości.

W praktyce organy podatkowe coraz częściej weryfikują wartości nieruchomości podawane w aktach notarialnych, szczególnie w przypadkach gdy wydają się one znacznie odbiegać od cen rynkowych w danej lokalizacji. Wykorzystują do tego celu zarówno własne bazy danych transakcji, jak i opinie rzeczoznawców majątkowych.

Odpowiedzialność podatkowa notariusza jako płatnika

Odpowiedzialność notariusza jako płatnika podatku PCC regulują przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 8 Ordynacji podatkowej, płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Art. 30 par. 1 Ordynacji podatkowej stanowi, że płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany, a niewpłacony. W przypadku stwierdzenia takiej okoliczności w postępowaniu podatkowym, organ wydaje decyzję o odpowiedzialności podatkowej płatnika, określając wysokość należności z tytułu niepobranego lub pobranego, a niewpłaconego podatku.

Istotne znaczenie ma art. 30 par. 5 Ordynacji podatkowej, który stanowi, że przepisów o odpowiedzialności płatnika nie stosuje się, jeżeli odrębne przepisy stanowią inaczej albo jeżeli podatek nie został pobrany z winy podatnika. W takich przypadkach organ podatkowy wydaje decyzję o odpowiedzialności podatnika.

Szczególną regulację zawiera art. 10 ust. 3c ustawy PCC, zgodnie z którym płatnicy nie odpowiadają za podatek niepobrany, jeżeli wykażą brak swojej winy w niepobraniu tego podatku. Oznacza to, że notariusz może zostać zwolniony z odpowiedzialności podatkowej, jeśli udowodni, że dołożył należytej staranności i nie można mu przypisać winy za uszczuplenie należności podatkowych Skarbu Państwa.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 9 sierpnia 2011 roku (I SA/Wr 751/11) podkreślił, że odpowiedzialność płatnika za niepobranie lub niewpłacenie podatku nie jest odpowiedzialnością na zasadzie ryzyka, ale odpowiedzialnością na zasadzie winy za niewykonanie obowiązków. Co do zasady płatnik nie odpowiada za podatek niepobrany, jeżeli dołożył należytej staranności i wykazał, że nie można mu przypisać winy za uszczuplenie należności podatkowych.

Przypadki zaniżania wartości nieruchomości przez strony umowy

W praktyce obrotu nieruchomościami zdarzają się sytuacje, gdy strony umowy sprzedaży świadomie podają w akcie notarialnym wartość znacznie niższą od rzeczywistej wartości rynkowej nieruchomości. Motywacją takich działań jest zazwyczaj chęć zmniejszenia obciążeń fiskalnych, w tym podatku PCC, a także podatku dochodowego od osób fizycznych w przypadku sprzedaży nieruchomości przed upływem odpowiedniego okresu.

Strony mogą stosować różne strategie zaniżania wartości nieruchomości:

• Podawanie nieprawdziwych informacji o stanie technicznym nieruchomości
• Zatajanie informacji o przeprowadzonych remontach lub modernizacji
• Ukrywanie korzystnych cech lokalizacyjnych nieruchomości
• Podawanie nieprawdziwych danych o powierzchni użytkowej
• Wprowadzanie w błąd co do przeznaczenia nieruchomości

Z praktycznego punktu widzenia notariusz może nie mieć pełnej świadomości co do rzeczywistego stanu technicznego danej nieruchomości, jej wyposażenia czy innych czynników wpływających na wartość rynkową. Opiera się głównie na oświadczeniach stron umowy oraz dokumentach, które zostają mu przedłożone. Jeżeli strony umowy umyślnie podają dane nieprawdziwe, stanowiące czyn zawiniony, i w ten sposób dochodzi do zaniżenia podstawy opodatkowania, notariusz nie ponosi odpowiedzialności podatkowej.

Kluczowe znaczenie ma ustalenie, czy niepobranie podatku w należnej wysokości nastąpiło z winy notariusza, czy też z winy podatnika. Warunkiem uznania, że niepobranie podatku obciąża płatnika, jest uprzednie wyłączenie winy podatnika bądź stwierdzenie jego przyczynienia się do niepobrania podatku w należnej wysokości przez płatnika.

Procedura weryfikacji wartości przez organy podatkowe

Organy podatkowe dysponują różnymi narzędziami weryfikacji wartości nieruchomości podawanych w aktach notarialnych. Proces ten może zostać wszczęty z urzędu lub na skutek otrzymanych informacji o możliwym zaniżeniu wartości nieruchomości.

Podstawowe etapy weryfikacji obejmują:

1. Analiza danych z rejestru cen i wartości nieruchomości
2. Porównanie z podobnymi transakcjami w danej lokalizacji
3. Weryfikacja danych o nieruchomości w ewidencji gruntów i budynków
4. Analiza dokumentów planistycznych i zagospodarowania terenu
5. W razie potrzeby - zlecenie wyceny rzeczoznawcy lub powołanie biegłego

W przypadku gdy podatnik nie zastosuje się do wezwania organu podatkowego lub poda wartość nadal nieodpowiadającą wartości rynkowej, organ podatkowy dokona określenia wartości z uwzględnieniem opinii biegłego lub wyceny rzeczoznawcy. Jeśli wartość określona przez biegłego różni się o więcej niż 33 procent od wartości podanej przez podatnika, koszty opinii obciążają podatnika.

Praktyka pokazuje, że organy podatkowe coraz częściej korzystają z nowoczesnych narzędzi analitycznych, w tym algorytmów porównujących ceny transakcyjne z danymi rynkowymi. Pozwala to na szybsze identyfikowanie przypadków potencjalnego zaniżania wartości nieruchomości.

Wina podatnika a zwolnienie notariusza z odpowiedzialności

Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 lutego 2024 roku (II FSK 1466/23) wyjaśnił istotne kwestie dotyczące rozumienia winy podatnika w kontekście odpowiedzialności płatnika. Winę w rozumieniu art. 10 ust. 3c ustawy PCC oraz art. 30 par. 5 Ordynacji podatkowej należy rozumieć jako wszelkie przyczyny leżące po stronie podatnika i wpływające na zachowanie się płatnika.

Wina podatnika obejmuje jego działania lub zaniechania, takie jak podanie płatnikowi nieprawdziwych informacji lub niedostarczenie wymaganych danych. Nie musi to być zawinienie w rozumieniu prawa cywilnego lub karnego - wystarczy, że zachowanie podatnika było przyczyną nieprawidłowego poboru podatku przez płatnika.

Dwóch znajomych postanowiło zawrzeć umowę sprzedaży nieruchomości położonej w centrum miasta. W celu zmniejszenia obowiązków fiskalnych postanowili znacznie obniżyć cenę sprzeday, wskazując w akcie notarialnym, że nieruchomość nadaje się do generalnego remontu, przez co jej wartość jest znacznie poniżej ceny rynkowej. W przypadku podważenia wartości rynkowej przez organy podatkowe, notariusz nie będzie ponosił odpowiedzialności, gdyż wina leży po stronie podatników, którzy umyślnie wprowadzili go w błąd.

W opisanym przykładzie ewidentnie winę ponoszą strony umowy, które umyślnie wprowadzały notariusza w błąd co do rzeczywistego stanu i wartości nieruchomości. Wina podatnika wyklucza w tym przypadku odpowiedzialność notariusza jako płatnika podatku PCC.

Kluczowe znaczenie ma możliwość wykazania przez notariusza, że działał z należytą starannością i nie mógł w obiektywny sposób ustalić rzeczywistej wartości rynkowej nieruchomości na podstawie informacji przekazanych przez strony umowy. Notariusz nie ma obowiązku przeprowadzania własnych wycen nieruchomości czy weryfikacji wszystkich oświadczeń stron poza zakresem swojej profesjonalnej wiedzy prawniczej.

Praktyka pokazuje, że w przypadkach oczywistego wprowadzenia notariusza w błąd przez strony umowy, organy podatkowe wydają decyzje o odpowiedzialności podatników, a nie płatnika. Dotyczy to szczególnie sytuacji, gdy strony przedstawiły fałszywe dokumenty lub złożyły nieprawdziwe oświadczenia co do stanu nieruchomości.

Środki ostrożności dla notariuszy

Notariusze mogą podjąć szereg działań mających na celu minimalizację ryzyka odpowiedzialności podatkowej w związku z poborem podatku PCC od umów sprzedaży nieruchomości. Działania te nie gwarantują pełnej ochrony, ale znacznie zwiększają prawdopodobieństwo wykazania braku winy w przypadku kontroli organów podatkowych.

Podstawowe środki ostrożności obejmują:

• Dokładne dokumentowanie wszystkich informacji otrzymanych od stron umowy
• Żądanie oświadczeń stron o prawdziwości podanych danych
• Weryfikacja zgodności podanej wartości z cenami rynkowymi w danej lokalizacji
• Zwrócenie uwagi stronom na konsekwencje podania nieprawdziwych danych
• Zachowanie dokumentacji potwierdzającej dołożenie należytej staranności

W praktyce notariusze coraz częściej korzystają z dostępnych baz danych o cenach nieruchomości, raportów z rynku nieruchomości oraz innych źródeł informacji o wartościach rynkowych. Pozwala to na wstępną weryfikację wartości podawanych przez strony umowy i ewentualne zwrócenie uwagi na rozbieżności.

Istotne znaczenie ma również właściwa komunikacja ze stronami umowy. Notariusz powinien jasno poinformować strony o obowiązku podania prawdziwej wartości rynkowej nieruchomości oraz o konsekwencjach podania danych nieprawdziwych, zarówno dla stron, jak i dla notariusza jako płatnika podatku.

W przypadku wątpliwości co do podanej wartości nieruchomości, notariusz może zasugerować stronom uzyskanie profesjonalnej wyceny rzeczoznawcy lub skorzystanie z innych dostępnych źródeł informacji o wartościach rynkowych. Takie działanie, nawet jeśli strony nie skorzystają z sugestii, może stanowić dowód dołożenia należytej staranności przez notariusza.

Najczęstsze pytania

Nie, notariusz nie zawsze odpowiada za niepobrany podatek PCC. Zgodnie z art. 10 ust. 3c ustawy PCC płatnicy nie odpowiadają za podatek niepobrany, jeżeli wykażą brak swojej winy w niepobraniu tego podatku. Jeśli strony umowy umyślnie podały nieprawdziwe informacje o wartości nieruchomości, wina leży po ich stronie, co wyklucza odpowiedzialność notariusza.

Podstawą opodatkowania podatkiem PCC jest wartość rynkowa nieruchomości, a nie cena podana przez strony w umowie. Wartość rynkową określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie nieruchomościami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia z dnia dokonania czynności.

Notariusz jako płatnik podatku PCC musi wpłacić pobrany podatek na rachunek organu podatkowego w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano podatek. Wraz z wpłatą należy przekazać w formie elektronicznej deklarację o wysokości pobranego i wpłaconego podatku.

Tak, organ podatkowy może zakwestionować wartość nieruchomości podaną przez strony, jeśli nie odpowiada ona wartości rynkowej. W takim przypadku organ wezwie podatnika do określenia, podwyższenia lub obniżenia wartości w terminie nie krótszym niż 14 dni, podając jednocześnie wartość według własnej wstępnej oceny.

Notariusz może dokumentować wszystkie informacje otrzymane od stron, żądać oświadczeń o prawdziwości danych, weryfikować zgodność podanej wartości z cenami rynkowymi w danej lokalizacji oraz zwracać uwagę stronom na konsekwencje podania nieprawdziwych informacji. Kluczowe jest wykazanie dołożenia należytej staranności w procesie ustalania podstawy opodatkowania.